Directive (UE) 2018/922 du 25 2018 : déclaration obligatoire des dispositifs transfrontaliers agressifs
Le 21 octobre 2019, la France a transposé dans son droit interne la directive (UE) 2018/922 du 25 mai 2018, dite directive « DAC 6 ».
Afin de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale, la directive prévoit une obligation de déclaration des montages fiscaux transfrontaliers ainsi qu’un échange entre administrations fiscales des Etats membres de l’Union Européenne (UE).
Dans un premier temps, les Etats membres vont recueillir en interne les informations par le biais des déclarations des intermédiaires. Puis, tous les trois mois et de façon automatique, les déclarations seront échangées entre les différentes administrations fiscales des Etats membres. Cette coopération permettra aux Etats de réagir plus rapidement face aux dispositifs fiscaux au caractère potentiellement agressif.
I ) Opérations visées
Les opérations visées par la directive sont les dispositifs transfrontaliers agressifs faisant intervenir au moins un intermédiaire. Tous les impôts (impôt sur les sociétés, sur le revenu, sur les plus-values, sur les droits de succession…) sont concernés.
A) Dispositif transfrontalier
Un dispositif transfrontalier est, selon l’article 1649 AD du CGI, tout « accord, montage ou plan ayant ou non un caractère exécutoire » concernant un Etat membre de l’UE avec un autre Etat membre de l’UE ou non. Puisqu’au moins un Etat membre doit être concerné, le dispositif ne saurait s’appliquent entre deux Etats tiers à l’UE ou en cas de dispositif franco-français.
B) Caractère agressif
La qualification du caractère agressif de l’opération va dépendre de l’un des quinze marqueurs listés par la directive. Ces marqueurs constituent un élément indiquant une pratique abusive. Ils sont regroupés en cinq catégories :
1) Les marqueurs généraux, comme par exemple l’existence d’une clause de confidentialité en vue de ne pas divulguer l’avantage fiscal procuré par le dispositif ;
2) Les marqueurs liés au critère de l’avantage fiscal principal. La directive vise notamment les acquisitions artificielles d’une société afin d’utiliser ses pertes ;
3) Les marqueurs liés aux opérations transfrontalières comme les doubles amortissements d’actif dans plusieurs juridictions ;
4) Les marqueurs qui concernent les accords d’échange automatique d’information au sein de l’UE. Sont notamment concernés les dispositifs portant atteinte aux obligations de déclaration.
5) Les marqueurs spécifiques au prix de transfert comme les recours à des régimes de protection unilatéraux.
C) Notion d’intermédiaire
La directive a retenu une conception très large de l’intermédiaire. L’article 1649 AE du CGI retient que l’intermédiaire est :
- Le promoteur/concepteur comme « toute personne qui conçoit, commercialise ou organise un dispositif devant faire l’objet d’une déclaration, le met à disposition aux fins de sa mise en œuvre ou en gère la mise en œuvre »
- Le prestataire de service, qui « compte tenu des faits et circonstances pertinents et sur la base des informations disponibles, ainsi que de l’expertise en la matière et de la compréhension qui sont nécessaires pour fournir de tels services, sait ou pourrait savoir qu’il s’est engagé à fournir, directement ou par l’intermédiaire d’autres personnes, une aide, une assistance ou des conseils concernant la conception, la commercialisation ou l’organisation d’un dispositif transfrontalier déclarable, sa mise à disposition aux fins de mise en œuvre ou la gestion de sa mise en œuvre »
L’intermédiaire peut donc être une personne physique, morale, une banque, une société de conseil, un avocat, un comptable du moment qu’il est établi dans l’UE. L’intermédiaire soumit au secret professionnel devra tout d’abord recueillir l’accord de son client.
Une opération peut nécessiter l’intervention de plusieurs intermédiaires. Par exemple, le transfert d’un immeuble à l’étranger implique notamment de recourir à un avocat, un notaire, un agent immobilier, ou encore une banque. La directive prévoit qu’en cas de pluralité d’intermédiaires, tous seront en principe tenus de souscrire une déclaration. Cependant, ceux qui pourront établir que le dispositif a déjà fait l’objet d’une déclaration par un autre intermédiaire bénéficieront d’une dispense.
L’obligation de déclaration pourra exceptionnellement incomber au contribuable dans deux cas :
- Si l’intermédiaire n’est pas situé dans l’UE ;
- Si l’intermédiaire soumis au secret professionnel n’a pas pu recueillir l’accord de son client et qu’il n’existe pas d’autre intermédiaire susceptible de déclarer.
II ) Déclarations
En France, les dispositions concernant les obligations déclaratives sont entrées en vigueur le 1er juillet 2020, avec effet rétroactif pour les dispositifs mis en œuvre entre le 25 juin 2018 et le 30 juin 2020. La déclaration doit être souscrite sous forme dématérialisée auprès de l’administration fiscale.
Les dates limites de déclaration initialement prévues ont pu être révisées afin de prendre en compte le contexte de crise sanitaire lié à la Covid-19. Le Conseil de l’UE a en effet adopté le 24 juin 2020 le report de six mois de la directive. Ce report proposé par la Commission est seulement optionnel. Il ne s’impose pas aux Etats qui restent libres de l’appliquer ou non.
En France, la loi de finances rectificative pour 2020 du 30 juillet 2020 exerce cette faculté de report des délais.
Ainsi, pour les dispositifs transfrontaliers qui ont été mis en œuvre pendant la période rétrospective (du 25 juin 2018 au 30 juin 2020), ainsi que pour les dispositifs dont la première étape a été mise en œuvre entre ces dates, la date limite de déclaration était initialement fixée au 31 août 2020. La première étape s’entend de « tout acte juridique ou opération économique, comptable ou option fiscale en vue de mettre en œuvre le dispositif transfrontalier ». Ils peuvent désormais être déclarés jusqu’au 28 février 2021.
Pour les dispositifs prêts à être mis en œuvre, ou dont la première étape de mise en œuvre a été accomplie après le 1er juillet 2020 et avant le 31 décembre 2020, les déclarations devaient être déposées dans un délai de 30 jours. La loi de finances rectificative fait courir ce délai à partir du 1er janvier 2021, portant la date limite de dépôt au 31 janvier 2021.
Le report pourra éventuellement être prorogé de trois mois si les difficultés causées par la Covid-19 le justifient.
III ) Sanctions
La directive laisse à la charge des Etats de déterminer les sanctions. En France, le manquement à l’obligation déclarative entraine l’application d’une amende ne pouvant dépasser 10 000€. La limite est abaissée à 5 000€ s’il s’agit de la première infraction de l’année civile en cours et des trois années précédentes.
Sources :
- https://www.actu-juridique.fr/fiscalite/droit-fiscal/dac-6-de-nouvelles-obligations-pour-les-conseils/
- https://taj-strategie.fr/transposition-de-directive-dac-6-france
- Art. 17 septies 3ème projet de loi de finances rectificative http://www.senat.fr/rap/l19-634-2/l19-634-26.html#toc81